作者簡介：靳林明律師在政府和社會資本合作（PPP）領(lǐng)域具有豐富的經(jīng)驗，涉及的行業(yè)領(lǐng)域廣泛，其主辦的多個基礎(chǔ)設(shè)施項目獲得律師業(yè)界大獎，其也被評為PPP項目金牌律師。靳律師為國家發(fā)改委《基礎(chǔ)設(shè)施和公用事業(yè)特許經(jīng)營法》立法專家組成員、國家發(fā)改委PPP專家?guī)斐蓡T、財政部PPP中心法律專家、財政部第三批PPP示范項目評審專家，多省PPP入庫專家，多個學(xué)術(shù)機構(gòu)PPP專家。靳律師多次參加PPP項目評審，正在或曾經(jīng)擔(dān)任中山大學(xué)嶺南學(xué)院、北京國家會計學(xué)院、廈門國家會計學(xué)院等多家機構(gòu)PPP培訓(xùn)講師。
2017年4月17日，財政部發(fā)布《政府會計準(zhǔn)則第5號—公共基礎(chǔ)設(shè)施》（“《準(zhǔn)則第5號》”），本以為PPP會計核算終于有了新依據(jù)，但瀏覽全文卻發(fā)現(xiàn)等來一場空歡喜：《準(zhǔn)則第5號》適用對象限定為“政府會計主體為滿足社會公共需求而控制”的公共基礎(chǔ)設(shè)施，而“采用政府和社會資本合作模式（即PPP模式）形成的公共基礎(chǔ)設(shè)施的確認(rèn)和初始計量，適用其他相關(guān)政府會計準(zhǔn)則。”也就是說，當(dāng)前及未來一段時間里，PPP項目的政府會計核算依然沒有系統(tǒng)準(zhǔn)則加以規(guī)范。
期待的準(zhǔn)則沒有出臺，PPP項目還得繼續(xù)，只是地方政府官員和從業(yè)者們恐怕都心存疑問：既然不適用《準(zhǔn)則第5號》，那采用PPP模式形成的公共基礎(chǔ)設(shè)施究竟應(yīng)該怎樣進行政府會計核算呢？
目前財政部已經(jīng)發(fā)布六項政府會計準(zhǔn)則，PPP項目涉及相關(guān)內(nèi)容時應(yīng)當(dāng)根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定進行會計核算。至于其他事項，根據(jù)2015年4月7日財政部發(fā)布的《政府和社會資本合作項目財政承受能力論證指引》（“《指引》”）要求，“財政部門按照權(quán)責(zé)發(fā)生制會計原則，對政府在PPP項目中的資產(chǎn)投入，以及與政府相關(guān)項目資產(chǎn)進行會計核算，并在政府財務(wù)統(tǒng)計、政府財務(wù)報告中反映；按照收付實現(xiàn)制會計原則，對PPP項目相關(guān)的預(yù)算收入與支出進行會計核算，并在政府決算報告中反映。”但對于如何具體核算，如何可靠地反映PPP項目的財務(wù)狀況，該文件并未說明。
目前采用收付實現(xiàn)制的《行政單位會計制度》依然有效，《政府會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》和《指引》則要求政府預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制。計量基礎(chǔ)的不同必然導(dǎo)致實踐中政府部門會計核算的混亂，不利于政府真實地向公眾報告其公共受托責(zé)任履行狀況，因而，規(guī)范PPP項目政府主體的會計核算顯得尤為重要。
PPP模式是政府與社會資本的合作形式，財務(wù)核算的統(tǒng)一、一致是合作順利進行的保證，更是社會對PPP項目進行公眾監(jiān)督的前提。從《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》來看，政府會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計準(zhǔn)則的核算基礎(chǔ)已漸趨一致，但具體準(zhǔn)則仍有不能銜接之處。完善對PPP模式的會計核算，不僅需要頒布新的政府會計準(zhǔn)則，還需要對現(xiàn)有企業(yè)會計準(zhǔn)則的進一步完善，使之適應(yīng)PPP實踐的發(fā)展。
事實上，盡快確定如何根據(jù)不同的PPP交易結(jié)構(gòu)，確定項目公司適用的會計準(zhǔn)則，也是業(yè)界翹首期待的事情。在之前的“律動PPP”文章《BOT模式中的資產(chǎn)所有權(quán)：禿子頭上的虱子？》中【點擊可查看文章】，筆者就曾提到，“從BOT項目的財會問題處理上看，《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號的通知》（財會[2008]11號）將BOT項目具體劃分為兩類，一類是在基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定時間內(nèi)項目公司可以無條件從合同授予方獲取確定金額的收益的或在項目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價補償給項目公司的，按照金融資產(chǎn)入賬；另外一類是項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費用，但收費金額不確定的，按照無形資產(chǎn)入賬。”PPP具體形式花樣翻新，我們還需要更多的類似準(zhǔn)則或者解釋作出細(xì)化規(guī)定。
不論是企業(yè)會計還是政府會計，目的都在于對資產(chǎn)負(fù)債情況和經(jīng)濟活動進行準(zhǔn)確計量，使?jié)撛诘娘L(fēng)險暴露。無論從政府角度還是項目公司、投資人的角度，確定一套行之有效的會計核算制度，對于PPP的持續(xù)健康發(fā)展，都是非常必要的。讓我們一起期待著這一天盡快到來。
